论WTO环境下国家审计制度的完善与创新

审计制度是对审计工作管理体系和管理制度的总称，是在一定的社会基础上形成的审计工作各个方面的关系，审计制度包括审计主体之间的关系，以及如何界定各自的审计范围和职能。目前，国际上大部分国家都实行了审计监督制度。各国都根据本国的政治需求与经济发展状况，建立了不同的审计管理体系和管理制度。我们国家也一样有这样的审计制度，目的是对国家有限的资源监督以保证其合理地开发和使用，我国同其他国家一样，逐步形成和完善了国家审计、内部审计与民间审计三位一体的审计主体形式，各自在不同的职能职责范围内行使其审计监督权力。

我国加入WTO后，建立社会主义市场经济的进程将进一步加快。WTO的前提条件是对其运行机制和规范的认可，一旦成为其成员就必然要受到该运行机制的制约。加入WTO我国政府必须遵守这种运行规则，政府管理过程就必然要按照WTO规则来进行。WTO的有关规则要求将使我国的制度环境发生根本的变化，国家审计所面临的经济环境、法律环境、文化环境等也将发生深刻变化。这些变化给国家审计提供了巨大发展机遇，同时也带来了严峻挑战。

一、国家审计体制的弊端

（一）现行国家审计制度在一定程度上影响审计的独立性和权威性

审计的灵魂是独立性，只有独立性存在才能发挥它的权威性。我国《宪法》赋予审计机关依法独立行使审计监督权；《审计法》又明确规定，地方各级审计机关对本级人民政府和上级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主，人员调配、办案经费等受本级政府管辖。这种双重的管理体制，影响着审计机关对一些经济案件的有效监督，使审计机关的权威性和威慑力有所削弱，制约着审计机关独立行使监督权。如被管辖者难于监督管辖者的经济行为；审计工作受到一定程度的行政干预；现行的人事管理制度影响着审计机关的独立行为；审计经费难以得到保证。

（二）现行审计制度制约审计机关在国家宏观调控中发挥作用

审计机关要想在国家宏观调控方面发挥作用，就必须在地位上拥有监督和约束政府行为的权力。即政府的权力越大，审计所拥有的监督力度和广度也越大，这才能保证审计功能的发挥。我国现行审计制度将国家审计机关设置在同级政府内，并接受上级审计机关的业务领导，事实上是政府内部审计机构，这种有限独立性的设置，在一定程度上制约了国家审计机关在宏观调控中的监督保障作用，它所发挥的作用必然是有限的。审计机关成立以来，尽管各级政府领导和审计机关领导一再要求审计人员从微观着手、宏观着眼，既要进行经济监督，又要从体制、机制上找问题，但事实上很难做到，在对政府宏观经济管理进行监督评价时，往往感到力不从心，这也是我国国家审计制度存在先天不足所造成的。

（三）审计机关难以处理地方利益与国家利益的矛盾

地方政府作为地方经济活动的组织者和管理者，肩负着必要的政府行政管理职能。地方政府在履行职责时必须考虑地方社会经济利益，并以维护这种利益为己任。现行审计制度将地方审计机关置于地方政府的领导之下，当审计机关在审计中发现地方利益与中央政府及国家整体利益存在冲突时，地方审计机关必然会服从地方政府的领导，参与保护主义，难以独立、客观、公正地执行其审计职责，维护国家利益。

（四）现行审计制度阻碍了审计工作规范化进程，加大了审计风险

审计监督作为一种国家法定的制度，必须依据制度的规定，履行审计监督的职能，按照审计法规定的权利和义务开展工作。这就要求任何单位和个人，不能人为地扩大或缩小审计机关的法定职责和权限。但现行的审计制度，使审计监督并没有实现真正意义上的制度化。审计机关每年按照法定程序制订的审计项目计划，在具体执行过程中，当地党政领导往往给审计机关交办事项或强令审计机关参与一些与审计职能不适应的业务，超越审计监督范围和权限，并且要求审计机关出具结论性的审计材料。这种“充分”的权力又超越了审计机关的权威性。由于审计机关目前普遍缺少自我保护意识和合理规避审计风险意识，审计结论往往留下了潜在的审计风险。同时在执行这些业务的过程中，审计人员实施的审计程序也难以规范化，从而使政府审计监督权弹性也过大，不适应审计工作变化的客观需要。

如果不对现行的国家审计制度进行改进，国家审计的独立性就难以实现，国家审计存在的基础就值得怀疑。为了实现国家审计的独立性和权威性，发挥其应有的作用，必须完善和创新现行的国家审计制度。

二、国家审计制度创新的构思

（一）维护国家审计机关，从领导体制上逐步改进与完善

我们要逐步创造条件，修改宪法的有关规定，实行独立的国家审计制度。国家审计机关形式上独立于立法机关、行政机关、司法机关，实质上独立地开展工作。所有中央国家审计机关首长的任命，均由当时届别的中央行政机关的首长提名，报经当时届别的中央立法机关审议通过，然后报送中央立法机关和中央国家审计机关备案。中央立法机关可以依法否决地方立法机关对地方国家审计机关首长的任命，中央国家审计机关可以向中央立法机关建议是否否决地方立法机关对地方国家审计机关首长的任命。中央立法机关有权罢免国家审计机关的首长。地方立法机关有权提请中央立法机关罢免地方国家审计机关的首长。上级国家审计机关无权撤换下级国家审计机关的首长。上级国家审计机关有权提请本级立法机关向中央立法机关建议罢免下级国家审计机关的首长。本级国家审计机关向本级立法机关和上级国家审计机关汇报工作，由本级立法机关审议，由上级国家审计机关审阅。上级国家审计机关对下级国家审计机关的工作报告有异议的，有权向负责审议工作报告的立法机关提出意见。中央国家审计机关制定全国统一的审计工作专业标准，各级国家审计机关依据全国统一的审计工作专业标准独立地开展本地区的国家审计工作。国家审计机关的所有工作都必须向立法机关汇报，除涉及国家安全的内容外，都必须向公民公告。是否涉及国家安全的标准，由中央立法机关规定。

（二）实行国家审计机关工作人员的职业化

严格职业准入，实行国家审计人员职业资格全国统一考试制度。考试包括政治素质和业务素质两个方面。考试合格，可以试用，试用期满再合格者即准入该职业；将此职业划分为不同的职业技术等级，提高职业技能，实行强制终身教育制度；非因法定事由审计人员不得随便被撤换；维护他们的职业权威；同时完善职业监督，实行不当行为惩戒制度；提高职业待遇，实行区别于公务员的工资福利制度。

（三）建立国家审计机关经费预决算独审议制度

每年由国家审计机关根据实际需要向本级立法机关提出年度经费预算和临时预算，经本级立法机关审议通过后，由行政机关予以保证。年度终了，由立法机关聘请会计师事务所及其注册会计师对本级国家审计机关的决算予以审计向立法机关提出审计报告，确定其财务收支是否真实、合法，并确定惩奖办法，在业务上，由立法机关对本级国家审计机关的决策予以审议并向公司公告。

三、WTO的影响与国家审计功能定位的思考

中国加入WTO事实上形成了中国制度环境的全新变革。这种变革至少可在以下两个方面得到体现。一方面，中国加入WTO被视为中国市场机制发育和完善以及中国的市场经济更广泛地融入全球化进程契机。加入WTO的前提条件是对其运行机制和规范的认可，一旦成为其成员就必然要受到该运行机制的制约。中国政府做出了遵守这种运行机制的承诺，政府管理过程就必然要按照WTO及其成员的要求来进行。另一方面，我国政府也将从行政权威的管理型政府转变为低成本、高效率、运作规范的服务型政府。国家审计所面临的审计环境也将发生重要改变。这两大变化必然导致国家审计的功能定位做出相应的调整。

（一）国家审计功能应定位于促进政府对社会公共责任的加强

作为计划经济向市场转轨时期的国家审计，其功能定位于独立的经济监督，身负经济监督、经济鉴证和经济评价三大职能。1983年国家审计署成立以来，实行审计署对国务院负责的行政体制。现实选择是加强国家审计的独立性，完善审计体制，提升审计工作的公开透明度，由立法机关建立审计结果公告制度，研究审计机关对外公布审计结果的形式、内容、时间和方式等，尽快推行这一制度，为审计工作创造良好的社会环境，增强审计监督的权威性，促进政府真正对社会、对人民负责，合理分配资源并合法的开发和利用，保证市场经济的高效运作。

（二）国家审计从重视企业的效益审计转变为重视政府的绩效审计，促进政府完善制度与规则。

WTO规则、全球一体化的经济环境，将加快我国政府改革的实践步伐。政府变直接宏观经济管理为间接宏观经济管理，政府运作的重心在于提供有利于市场经济高效运作的制度，顺应环境变化实施制度变革，完善经济运行环境。这客观上要求财务审计与管理审计并重，国家审计从重视企业的效益审计转变为重视政府的绩效审计，特别是政府行为经济效果的分析，促进政府完善制度与规则。

推动经济发展。国家审计应围绕这一核心来展开改革和调整。一方面，须加强政府审计的力度，扩大政府审计的覆盖面。另一方面，应把企事业单位及具体项目的审计与政府绩效的评价联系在一起。这种转变从更深层次讲，是审计观念的转变，是从传统行政管理模式向现代行政管理模式转变的思维起点。

（三）我国加入WTO，世贸组织的所有协议将成为我国政府行为的规则

首先，我国需要确立完整的国家审计规范体系，将国家审计准则从目前下属于审计署颁布的部门审计规章的地位中独立出来，单独构建合理的审计准则框架，明确国家审计准则的定位。

其次，对国家审计准则的体系进行扩充修整，构建类似于国际政府审计准则“两层构架”复式的准则体系。即体系分为审计准则和指导资料两层；再在审计准则层面上，建立财务审计准则体系和绩效审计准则体系，将现有的国家审计准则体系纳入财务审计体系的范畴，同时随着我国对绩效审计实践与研究的开展与时俱进地推动国家绩效审计准则体系的建设，充分反映国家审计的特征。

最后，为了使我国国家审计准则更加严谨科学，建议在准则内容结构中添加“政府审计的基本要求”部分，作为我国实施国家审计的基本前提。在审计准则的具体内容上，需要适当增加其技术性、指导性比重，提高审计准则的可靠操作性，以协调我国国家审计与国际政府审计工作的规范和质量。

[参考文献]

[1]　秦荣生，卢春泉。审计学[M].北京：中国人民大学出版社，1999.

[2]　新疆维吾尔自治区审计学会课题组。对完善我国国家审计管理体制的思考，中国审计改革与发展研究[C].北京：中国财政经济出版社，2003.

[3]　舒立志。论国家审计独立性[J].载于中国审计改革与发展研究[C].北京：中国财政经济出版社，2003.