注册会计师对存货审计程序
注意以下几点:
1.重视存货审计的监盘程序
审计人员在执行存货项目审计时,由于存货项目的实质性测试十分复杂,耗时又耗力,审计人员往往受到时间和精神的压力及其它方面的影响,产生怠慢、松懈情绪,致使部分审计程序未能落实到位,具体表现为:存货监盘程序未能实施,期后抽盘又流于形式。
所谓存货监盘,是指注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点,并进行适当的抽查。由于各种原因,注册会计师错过了存货的监盘的最佳时机,到实施审计的时候,只有采取替代程序来测试和确认资产负债日的存货[8]。即:在观察评价存货内部控制的基础上,审核客户的盘点方法和记录,运用一些分析性复核程序,并于期末后实施审计时抽盘部分存货。有些注册会计师实施替代程序时不太认真,有的期后抽盘时抽盘金额不足存货总额的10%,仅仅挑选一至二项最易盘点的品种进行抽盘,对于占存货比重更大,但难于盘点的存货撇在一旁;有的对存货账面上的大额红字熟视无睹,对存货的品质更未关注,抽盘程序似有实无【8】。针对这种情况,注册会计师对存货的监盘应格外小心,应注意以下事项:
(1)应由熟悉客户状况的有经验的注册会计师负责存货监盘;
(2)注册会计师应当现场监督被审计单位的存货盘点,进行必要的抽查,并形成相应的工作底稿;
(3)存货盘点审核时,抽查的焦点应对准高价值的项目;
(4)抽查时,注册会计师应当从存货盘点记录选取一些项目追查至存货,同时从存货中选取一些项目追查至存货盘点记录;
(5)注册会计师抽查存货数量时,应亲自计数,而不应听客户工作人员报数,以防止“空箱”和虚报,应将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对;
(6)注册会计师应亲自记录所抽查的存货,以防监盘结果被修改;
(7)注册会计师应当特别关注存货的移动情况,防止遗漏或重复盘点;
(8)注册会计师应当特别关注存货的状况,观察被审计单位是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过时、残次及存货价值远远低于市场价格的存货;
(9)根据存货特性和非库房存放的、不易计量的需通过测算的,应考虑是否利用专家的工作
2.注意存货采购过程中的异常现象
(1)实质上价值形态已转化为成本费用、已经消耗的存货而企业通过“预付账款”科目挂账的。对于此类现象,应根据企业的生产经营性质、该种生产产品的生产周期及时效性、为生产何种产品的预付账款、预付账款的理由依据文件及其账龄等多方面情况进行分析,判定其是否实质上已到货或已消耗转为成本费用。
2)对实质上已经消耗及价值形态已转化为成本费用的存货,通过“其他应收款”科目挂账。对于此类现象应根据企业的生产经营性质、企业生产产品的种类、消耗原材料的品种及生产周期和时效性、其他应收款挂账理由及发生额的变动次数及频繁程度、其他应收款的账龄、其他应收款挂账采购的物料与产品的联系等方面分析是否存有异常,判定其是否实质货到或消耗已转为成本费用。
3)对实质上已经消耗及价值形态已转化为成本费用的存货,通过“材料采购(在途材料)”科目挂账。对于此类现象,应根据企业的生产经营性质、企业生产的产品种类、耗用原材料的品种、耗用周期及频率、材料采购(在途材料)挂账理由及发生额的变动次数及频繁程度、材料采购(在途材料)挂账采购的物料品种与产品的关系等方面分析是否存有异常,判定其是否实质货到或消耗已转为成本费用
3.关注产品销售及发出环节的异常情况
(1)人为调节结转到主营业务成本的产品数量、比例,从而达到少转成本、调剂利润的目的。注册会计师在审计相关内容时,要特别关注收入与成本的配比,不仅要重视金额的配比而且要关注成本结转数量是否配比;同时注意加强异常产成品项目的盘点及收集销售、生产、入库、出库等相关原始资料及统计报表相互印证以分析是否存在异常现象。
(2)人为改变某期间或某笔业务存货发出的计价方法,达到调节业务成本、调剂利润的目的。根据财务会计制度的规定,企业在某一个会计年度内,一般只能采用一种计价方法。计价方法一经确定,不能随意变更。如确实需要改变计价方法的,必须在会计报表附注中进行披露。但有些企业出于调节当年利润的需要,在年度中间随意改变既定的计价方法。
(3)随意调节成本差异率,达到调节业务成本、调剂利润的目的。有些采用计划成本核算的企业,在结转产品成本差异时,通过调高或压低成本差异率的方式,多计或少计结转的产品成本差异,以达到虚减或虚增利润的目的。