加工制造业会计账务处理问题

一、 制造业的特点

制造业的基本特征，就是投入—转化—产出，进一步细分的话，就是供应、生产、销售。

在企业运作中，生产是连续进行的。每天，不断的投入原料进入既定的生产工序中去，然后，在不同的工序工艺阶段，都有不同状态的产品表现出来，比如，已经完工入库的，以产成品状态表现在仓库里；已经完成一半或大半工序而入库的，以自制半成品的状态，表现在半成品仓库里；所有的未入库的物料、产品，都是在产状态，表现为停留在工序上的在产成品的完工入库和发出销售。这个过程是不间断的。

二、 会计原理中的会计假设

在会计假设中，规定会计必需分期核算，即以年度为大单位，按月份分期进行会计核算。那么，在一定的会计期间，生产过程中必定会出现产品已完工和未完工的状况，例如在月末发出的材料，只完成了部分生产工序，从而只能以未完工产品状态存在，而月初、月中甚至于上一月份已完成部分生产工艺的在产品，则有望在本月底前形成完工产品入库，这样，企业的产品在一个会计期间内，以两种主要形态放映出来，一是已完工产品，二是未完工的在产品。

三、 产品成本核算对在产品划分的要求

在成本核算的原则中，明确规定了当期的成本费用，需要在完工产品和在产品之间进行划分，分别确认和分配。

四、 在产品的形态

它以多种形态存在，可以是具备一定完工程度的产品状态，也可以是停留在工序上的物料状态，还可以是已完工但尚未验收入库的产成品或半成品等等。

五、 在产品成本

在产品主要是因为会计分期引起的，其成本原则上包括材料、人工和制造费用，因为在产品成本的核算有各种不同的方法，有些方法处于简化财务会计核算的目的，通常只计算它的直接材料成本部分，而相关的人工和制造费用，均由当期入库产成品和半成品承担。另有一些方法，出于成本核算的准确性和完整性，把直接材料、直接人工和制造费用均进行明细核算，例如采用约当产量法下的在产品核算法。

由于在产成品的存在，并且它所承载的成本金额通常是个可观的数额，所以，我们在进行产品生产成本核算时，必须考虑在产品的因素。在制造业中，对在产品的定义和会计处理，是一个十分重要的内容，对在产品的会计核算方式的选取，影响着整个成本核算体系的概貌。

六、 在实务操作中，在产品成本主要有两种会计处理方法，分述如下。

1、 不计算在产品成本法；

即不考虑在产品成本的影响，当期投入的所有成本费用，均由当期入库的产成品和自制半成品承担。这种方法中又有四种方式：

第1种方式是在产品“完全不计法”。

即不设置“在产品”这一会计科目，当期投入的所有成本费用，均由当期入库的产成品和自制半成品承担；这种方式下，在产品固定为零。

第2种方式是在产品“年末调整法”.

即设置“在产品”这一会计科目，而且只在每年的第 一个会计期间计算在产品成本，然后这一数值固定不变，直到年末才计算、调整在产品成本。其余的2月份至11月份都不计算在产品成本。

例如，甲公司2006年1月31日时“生产成本”科目借方发生额合计为100万元，经统计盘点清查，发现企业的各种在产品成本合计为20万元，则1月份在结转“生产成本”科目时应作如下：

借：库存商品 80万

在产品 20万

贷：生产成本 100万

当年度的2到11月份，都不再计算在成品成本。到12月份时，假设“生产成本”科目发生额合计为150万元，经统计盘点清查，发现企业的各种在产品成本合计为30万元，则在结转12月份的生产成本时需作调整分录如下：

借：库存商品 140万

在产品 10万

贷：生产成本 150万

这意味着年末在产品成本比年初数增加了10万元。

同上例，如果12月份时，“生产成本”科目发生额合计为150万元，经统计盘点清查，发现企业的各种在产品成本合计为10万元时，则在结转当期生产成本后再作调整分录，示意如下：

首先结转当期生产成本：

借：库存商品 150万

贷：生产成本 150万

再作调整分录：

借：库存商品 10万

贷：在产品 10万

这意味着年末在产品成本比年初数减少了10万元，即有10万元的在产品成本流转到了库存商品中去了。

在这种方式下，在产品成本2月至11月都是固定的，而且不需要去计算。

第3种方式是在产品“视同材料退库法”。

即不设置“在产品”会计科目，在每月的月末，盘点出在产品的数量后，把在产品视同刚刚发出仓库的原材料，还没有进行任何加工，按材料发出的单价，计算出在产品的金额，以这一金额退回原材料仓库，冲减本月发出材料的成本。下月初，再把这一材料金额作发出处理。假设本月在月末时用数量乘单价后金额为20万元，则作分录如下：

借：生产成本—直接材料 －20万

贷：原材料 －20万

或者

借：原材料 20万

贷：生产成本—直接材料 20万

这意味着本月发出的材料成本减少了。

下月初作：

借：生产成本—直接材料 20万

贷：原材料 20万

在这种方式下，在产品成本实际固定为零。

在这种方式下，要注意在每月的月末，会计总账上的“原材料”科目余额，与仓库实际盘点的余额，总会有一个差异数，这个差异数就是在产品退回原材料仓库的那个数。这个差异数有必要在当期的财务报告中进行说明。

第4种方式是“视同成品假进假出法”。

即在月末时，把在产品视同产成品，开具入库单把在产品在账面上入库，下月初时，开具等额、红字的入库单，冲销上月的入库数。这种方式与约当产量法不同，它是把在产品全部转入产成品，增加了本月入库的产成品数量，然后在下月用红字等额的冲回假进的在产品数量。而约当产量法是把在产品折合成产成品，下月份时不会红字冲回。

2、 计算在产品成本法

即考虑在产品成本的影响，当期投入的所有成本费用，均由当期的在产品、产成品和自制半成品共同承担。这种方法中又有三种方式：

第1种方式是在产品“实际盘存法”。

这种方式下，每月在月底时都盘点出在产品的数量并计算出金额，作为当期在产品的结存金额。它与上期的结存数之间的差额，在当期中进行调整。如果本期的在产品余额比上期增加，则把当期的增加额从“生产成本”贷方结转到“在产品”科目借方，“生产成本”科目余下的金额结转到“库存商品”科目借方。

借：库存商品 （余额）

在产品 （增加额）

贷：生产成本 （全额）

如果本期的在产品余额比上期减少，当期的“生产成本”发生额按正常方式结转，然后再另作会计分录，把“在产品”减少额结转到“库存商品”的借方即可。

首先结转当期生产成本：

借：库存商品 （全额）

贷：生产成本 （全额）

再作调整分录：

借：库存商品 （减少额）

贷：在产品 （减少额）

细心的读者可能会发现，上面的“年末调整法”其实就是“实际盘点法”中的特例。

第2种方式是在产品“定额成本法”。

这种方式下，在产品通常按固定的成本来计算。企业根据以前的成本核算资料，分别定出各种在产品的一个固定的成本数值，每月月末，盘点出在产品的数量并根据固定成本单价计算出金额，作为当期在产品的结存金额。然后同上述的实际盘存法一样，据实际情况进行在产品的会计处理、调整。

第3种方式是在产品“约当产量法”。

约当产量法是在月末的时候，统计出在产品的数量，按照其完工程度，折合成产成品数量来计算，分配成本的一种方法。约当产量法因其工作量相对较少，同时兼顾了成本的各个项目，客观的折合成产成品，所以，具有一定的科学性和完整性，因而被多数企业广泛采用。

企业应根据实际情况，结合经营管理工作、生产和产品特点，选取一种在产品的处理方式。